Міністерство освіти і науки України Національний технічний університет «Дніпровська політехніка» Навчально – науковий інститут економіки Фінансово-економічний факультет Кафедра міжнародних відносин і аудиту ПОЯСНЮВАЛЬНА ЗАПИСКА кваліфікаційної роботи ступеню бакалавра (бакалавра, магістра) студента _Лаврука Михайло Олександровичв (ПІБ) академічної групи 071-19ск-1 (шифр) спеціальності 071 «Облік і оподаткування»_____________________________ (код і назва спеціальності) спеціалізації «Облік і аудит»_________________________________________ (назва спеціалізації) за освітньо-професійною програмою «Облік і аудит»___________________ (офіційна назва) на тему: «_Облік і аудит доходів, фінансових результатів (на прикладі ТОВ "ДАЛІ ТРЕВЕЛ)» (назва за наказом ректора) Прізвище, ініціали Оцінка Підпис Керівник роботи Макурін А.А Рецензент Коломієць Д.В Нормоконтроль Макурін А.А Дніпро 2022 2 ЗАТВЕРДЖЕНО: завідувач кафедри міжнародних відносин і аудиту ________ Пашкевич М.С. (підпис) (прізвище, ініціали) «__» _______ ____ року ЗАВДАННЯ на кваліфікаційну роботу ступеню роботи ступеню бакалавра (бакалавра, магістра) Студенту Лаврук М.О. академічної групи 071-19ск-1 (прізвище та ініціали) (шифр) спеціальності 071 «Облік і оподаткування»_____________________________ (код і назва спеціальності) спеціалізації «Облік і аудит»_________________________________________ (назва спеціалізації) за освітньо-професійною програмою «Облік і аудит»___________________ (офіційна назва) на тему: «Облік і аудит доходів, фінансових результатів (на прикладі ТОВ "ДАЛІ ТРЕВЕЛ)» затверджену наказом ректора НТУ «Дніпровська політехніка» від ________ №__________ Розділ Зміст Термін 1 ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОБЛІКУ І АУДИТУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ 14.05.2022 2 ОРГАНИЗАЦІЯ І МЕТОДИКА ОБЛІКУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ НА ПРИКЛАДІ ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» 22.05.2022 3 АУДИТ ОБЛІКУ ДОХОДІВ ТІ ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ НА ПРИКЛАДІ ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» 03.06.2022 Завдання видано _____________ Макурін А.А (підпис керівника) (прізвище, ініціали) Дата видачі_20.04.2022__. Дата подання до екзаменаційної комісії 12.06.2022 Прийнято до виконання _____________ Лаврук М.О (підпис) (прізвище, ініціали) 3 РЕФЕРАТ Пояснювальна записка: 70 стр., 11 рис., 19 табл., 4 додатків, 42 джерела ФІНАНСОВИЙАНАЛІЗ,АУДИТ,ОБЛІК,ДОХІД,ВИТРАТИ,ПРИБУТОК, ФІНАНСОВИЙ РЕЗУЛЬТАТ Об’єкт розроблення – сукупність теоретичних,організаційних методологічних,практичних основ обліку і аудиту доходів та фінансових результатів Мета роботи – теоретичне та практичне узагальнення методологічних та методичних аспектів організації обліку і аудиту доходів та фінансових результатів Охарактеризовано діяльність підприємства ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.». Визначені основні принципи побудови обліку аудиту доходів та фінансового результату. Проаналізовано визначення економічних термінів «Дохід», «Фінансовий результат». Визначені основу отримання доходів і фінансового результату на підприємстві. Розглянуто методику організації доходу та фінансового результату. Наведено процес планування аудиту. Розглянуто приклади документів для аудитів. Запропоновано шляхи вдосконалення бухгалтерського обліку та аудиту доходів та фінансових результатів на прикладі ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.», Практична значимість кваліфікаційної роботи - полягає в тому, що отримані результати дали змогу розробити рекомендації з удосконалення обліку та аудиту доходів та фінансового результату в сучасних умовах господарювання. Пропозиції з удосконалення будуть спрямовані на підвищення діяльності підприємства на ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» 4 ЗМІСТ ВСТУП…………………………………………………………………………….5 РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОБЛІКУ І АУДИТУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ…………………………………………………9 1.1Характеристика фінансово-господарської діяльності та постановки обліково- аналітичної роботи на ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» ………………...........................9 1.2Значення і завдання обліку і аудиту в організації бухгалтерського і аналітичного обліку доходів та фінансових результатів……………………....13 1.3Сутність і порядок формування фінансових результатів підприємства………………………………………………………………………20 Висновки до розділу 1……………………………………………………………25 Розділ 2. ОРГАНИЗАЦІЯ І МЕТОДИКА ОБЛІКУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ НА ПРИКЛАДІ ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.»...............................................................................................................27 2.1Організація обліку доходів і фінансових результатів підприємства………………………………………………………………………27 2.2Методика аналітичного і синтетичного обліку формування використання прибутку підприємства……………………………...............................................33 2.3Напрямки використання обліково-аналітичної інформації в управлінні прибутком підприємства………………………………………………………….42 Висновки до розділу 2…………………………………………………………….46 РОЗДІЛ 3. АУДИТ ОБЛІКУ ДОХОДІВ ТІ ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ НА ПРИКЛАДІ ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.»……………………………………… 48 3.1Мета, завдання та джерела інформації для проведення аудиту доходів і фінансових результатів підприємства…………………........................................48 3.2Методика проведення аудиту операцій з обліку доходів та фінансових результатів ……………………………………………....…………………………55 3.3Напрямки вдосконалення аудиту операцій з обліку доходів і фінансових результатів підприємства…………………………………………………………64 Висновки до розділу 3 ……………………………………………………………71 ВИСНОВКИ……………………………………………………………………….73 СПИСОК ВИКОРИСТАНИХДЖЕРЕЛ.............................................................76 ДОДАТКИ…………………………………………………………………………80 5 ВСТУП Оскільки метою діяльності кожного господарюючого суб’єкта є одержання та максимізація прибутку, то необхідно більш ретельно та кваліфіковано підходити до формування його складників – доходів та витрат, детально вивчаючи та аналізуючи фактори, під впливом яких формується фінансовий результат, досліджувати динаміку, тенденції, резерви, що впливають на ефективність діяльності підприємства. За своєю природою фінансовий результат є сукупним проявом ефективності фінансового, виробничого та організаційного менеджменту на підприємстві. Результат діяльності формується під впливом рівня цін, тарифів та відсоткових ставок, ставок оподаткування та інших економічних внутрішніх і зовнішніх чинників. Прибуток підприємства є складовим елементом внутрішнього валового продукту, виступає джерелом поповнення державного бюджету. Важливість цих процесів викликає необхідність удосконалення організації та методики обліку й аудиту фінансових результатів діяльності з метою обґрунтування переліку чинників, що впливають на їх рівень, кількісної та якісної оцінки наслідків цього впливу на прогнозовані тенденції розвитку підприємств у перспективі. Дослідження теоретичних та практичних аспектів формування доходів і витрат діяльності підприємства – прямих складових фінансового результату діяльності, находять своє відображення в працях багатьох відомих вчених- економістів, таких як М. Т. Білуха, А.А. Хуторян, Ф. Ф. Бутинець, Л.П. Кулаковська, Н.Г. Карпова, Б. Є. Грабовецький, О. В. Гаращенко, С. Ф. Голова, Г.М. Курило та інших. Аналіз досліджень та наукових праць фахівців свідчить про те, що облік та аудит фінансових результатів діяльності підприємств є одним з дискусійних та рейтингових питань, оскільки саме прибуток (збиток) виступає індикатором успішності господарюючого суб’єкта та слугує одним з головних чинників 6 щодо прийняття управлінських рішень. Однак, сучасна ситуація на ринку вимагає проведення подальшого вивчення та аналізу в напряму удосконалення підходів щодо визначення економічного змісту прибутку (збитку) підприємства, порядку обліку, відображення у фінансовій звітності, а також, відповідно розробки нових принципів аналізу та аудиту. Важливість дослідження та вирішення цих питань зумовили вибір теми дослідження та доводять її актуальність.. Метою роботи є розробка теоретичних засад та надання практичних рекомендацій щодо вдосконалення діючого порядку обліку та аудиту фінансових результатів діяльності підприємства. Відповідно до поставленої мети у роботі визначено такі завдання, спрямовані на її досягнення: - перевірити виконання планових показників надання послуг; - перевірити, чи відповідають показники за доходами і фінансовими результатами Звіту про фінансові результати в усіх суттєвих аспектах нормативним документам, які регламентують порядок його підготовки; - провести зіставлення показників за доходами і фінансовими результатами з відповідними показниками минулого року, з плановими завданнями; - підтвердити або спростувати інформацію про доходи і фінансові результати діяльності, відображені у Звіті про фінансові результати, аудиторським висновком; - пересвідчитись у наявності необхідних первинних документів, що є підставою для визнання доходів та належних записів в облікових регістрах із дотриманням принципу відповідності; - переконатися в узгодженості даних бухгалтерського обліку та податкових розрахунків щодо доходів та фінансових результатів; - проконтролювати правильність визначення чистого прибутку (збитку) та його розподілу й використання; 7 - провести аналіз фінансових результатів діяльності ТОВ "ДАЛІ ТРЕВЕЛ."; - визначити напрями вдосконалення проведення аудиторської перевірки фінансових результатів підприємства. Предметом дослідження є система обліку та аудиту доходів та фінансових результатів ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» Об’єктом дослідження є облік, звітність і аудит фінансових результатів діяльності підприємства. Методи дослідження. Дослідження ґрунтуються на діалектичному підході до вивчення сучасного стану системи обліку та аудиту фінансових результатів. Для досягнення визначеної мети було використано загальнонаукові та спеціальні методи пізнання. Методи теоретичного узагальнення та порівняння були задіяні при розкритті сутності економічних категорій. За допомогою аналізу та синтезу були розроблені рекомендації щодо вдосконалення проведення аудиторської перевірки фінансових результатів підприємства. Наукова новизна одержаних результатів дослідження полягає у наступному: – уточнено економічну сутність фінансових результатів шляхом синтезу досягнень іноземних та вітчизняних шкіл бухгалтерського обліку; – проаналізовано концептуальні підходи до формування та відображення в обліку фінансових результатів з метою визначення релевантного показника прибутку; – досліджено плив різних видів обліку на методику формування фінансових результатів підприємства; – розглянуто методичні підходи до визнання та класифікації доходів та витрат, що забезпечить більш високу ступінь достовірності й об’єктивності інформації про фінансові результати підприємства; – обґрунтовано пропозиції з удосконалення методики відображення інформації про результати діяльності підприємства у фінансовій звітності, що надає внутрішнім користувачам більш повну, правдиву та неупереджену 8 інформацію про доходи, витрати, прибутки й збитки від діяльності підприємства; – отримала подальший розвиток методика аудиту результатів діяльності підприємства шляхом дослідження методичних підходів до вивчення операцій з обліку доходів, витрат і фінансових результатів; – проведено аналіз фінансових результатів діяльності ТОВ "ДАЛІ ТРЕВЕЛ."та зроблено обґрунтовані висновки щодо активізації діяльності; – визначено напрями вдосконалення проведення аудиторської перевірки доходів та фінансових результатів підприємства, що сприяє зменшенню аудиторського ризику та сприяє підвищенню ефективності роботи аудитора. Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що на основі теоретичного дослідження та практичного узагальнення розроблені та надані практичні рекомендації з удосконалення існуючої методики обліку та аудиту фінансових результатів. 9 РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОБЛІКУ І АУДИТУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ 1.1 Характеристика фінансово-господарської діяльності та постановки обліково-аналітичної роботи на ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» Підприємство ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» здійснює діяльність туристичних агентств. Туристичні агенти (турагенти) - це юридичні особи, створені відповідно до законодавства України, та фізичні особи-підприємці, які здійснюють посередницьку діяльність з реалізації тур продукту туроператорів і туристичних послуг інших суб'єктів тур діяльності, а також посередницьку діяльність щодо реалізації характерних та супутніх послуг (ст. 5 Закону про туризм). Тобто посередники - «сполучна ланка» між туристами і туроператорами, що сприяють поширенню тур продуктів / тур послуг. Тому взаємини між туроператорами і тур агентами, як правило, шикуються на підставі посередницьких агентських договорів (ст. 20 Закону про туризм; глава 31, ст. 295 - 305 ГКУ). І за своє посередництво турагенти отримують від туроператорів винагороду. Ліцензія тур агентам не потрібна (оскільки згідно з п. 19 ст. 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 02.03.2015 р № 222-VIII ліцензуванню підлягає тур операторська діяльність, а тур агентська - НЕ ліцензується).[1] За визначенням, тур агент (особа, яка працює за агентським договором згідно зі ст. 295 ГКУ) є на ринку туристичних послуг посередником. У бух обліку для тур агентів, які виступають такими посередниками, працюють «посередницькі» облікові правила. Суть «посередницьких» облікових правил проста. У бух обліковий дохід тур агента потрапляє тільки його агентську винагороду. Воно відбивається в складі доходів за датою акту наданих туристичних послуг. Адже кошти, що надходять від туристів на оплату турів, є транзитними: посереднику-тур агенту вони не належать, а будуть перераховані 10 далі «за призначенням» - туроператору. Отже, ні в доходи (п. 6.2 П (С) БО 15), ні до витрат (п. 9.1 П (С) БО 16) турагента такі «наскрізь проходять» суми не включаються. Але це не означає, що вони в бух обліку взагалі не позначаться. Відіб'ються, але з нульовими наслідками для фін результату. Що ж стосується своєї винагороди, то його турагент, який виступає посередником, включає в дохід (проводкою Дт 377 - Кт 703) на підставі акта наданих послуг. Даний акт також з- представляється на дату, коли тур агент виконав свої зобов'язання по агентським договором. Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» Таблиця 1.1 Найменування юридичної особи, у тому числі скорочене (за наявності) Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» Податковий номер 42037510 Найменування за ДПІ за основним місцем обліку ГУ ДПС У ДНІПРОПЕТРОВСЬКІЙ ОБЛ. (ШЕВЧЕНКІВСЬКИЙ Р-Н М.Д) Розмір статутного(складеного) капіталу Розмір:1000 грн. Види діяльності 79.11 Діяльність туристичних агентств (основний); 79.90 Надання інших послуг бронювання та пов'язана з цим діяльність; 63.99 Надання інших інформаційних послуг. Дата запису в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації 02.04.2018 Джерело:сформовано самостійно Основні вимоги щодо організації бухгалтерського обліку на ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» визначаються в Наказі № 1 «Про організацію обліку та облікову політику». Згідно з викладеними в ньому положеннями, питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, 11 збереження оброблених документів, регістрів i звітності протягом встановленого терміну, несе власник товариства, керівник підприємства. Посада бухгалтера в товаристві не передбачена, його функції виконує керівник підприємства. Аналізуючи наказ про облікову політику ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.», можна відмітити, що він має чітку структуру, що робить ïï досить зрозумілою для користувачів. В обліковій політиці чітко i послідовно викладено методичні та методологічні основи ведення обліку. Варто зазначити, що облікова політика також визначає особливості організації обліку підприємства. Підприємство ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» співпрацює з усіма відомими туристичними операторами України. Рис.1.1 Постачальники туристичних послуг Джерело:сформовано самостійно 12 На підставі статистичної звітності № 1-туризм (річна) проведено порівняний аналіз реалізації туристичних послуг. Аналіз статистичних даних Таблиця 1.2 Найменування 2018 рік 2019 рік 2020 рік 2021 рік Реалізовано туристичних пакетів: Кількість туристичних пакетів, од 85 193 137 152 Вартість туристичних пакетів, тис. грн. 4 319,00 10 020,00 6 860,00 7 250,00 Кількість виїзних туристів: Єгипет 72 204 175 178 Туреччина 84 232 164 169 Мальдіви 0 7 4 5 ОАЕ 2 4 0 0 Індія 4 0 0 0 Джерело:сформовано самостійно Аналізуючи статистичні звіти підприємства ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» можна дійти таких висновків: 1. Найменші показники були у 2018 році на початку діяльності фірми. 2. Найзначніші показники були у 2020 році. Спостерігаємо значне збільшення обсягу проданих туристичних послуг. 3. В 2020 спад обсягу викликаний карантином у зв'язку з COVID-19. Тимчасово призупинено діяльність підприємства. Підприємство отримало від держави дотаційні кошти на оплату заробітної плати працівників. 4. У 2021 році можна спостерігати незначне зростання обсягу продажу туристичних послуг. 13 1.2 Значення і завдання обліку і аудиту в організації бухгалтерського і аналітичного обліку доходів та фінансових результатів 3 метою визначення завдань бухгалтерського обліку i контролю в управлінні прибутком підприємства ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.», перш за все необхідно уточнити забезпечення системи управління прибутком. Управління прибутком – це процес побудови та реалізації найбільш економічно ефективних рішень щодо питань формування, розподілу та використання фінансового результату господарської діяльності підприємства з метою забезпечення стійкого фінансового стану й ефективної діяльності підприємства у майбутньому. Процес управління прибутком займає вагоме місце в системі управління підприємством загалом. Адже його завданням є пошук шляхів найбільш ефективного формування прибутку та його оптимального розподілу, що спрямовані на забезпечення зростання господарської діяльності підприємства та підвищення його ринкової вартості. Основні завдання управління прибутком наведено на Рисунку 1.1 Ефективне управління прибутковістю необхідне для забезпечення збільшення добробуту власників підприємств на цей момент і у перспективі. Ця мета повинна забезпечувати одночасно гармонізацію інтересів власників з інтересам. Система управління прибутком повинна бути логічно пов’язана із загальною системою управління підприємством, тому що прийняття управлінських рішень у всіх сферах діяльності підприємства прямо або опосередковано буде впливати на рівень прибутку, який надає нові можливості і джерела фінансування для розвитку підприємства, що дасть змогу збільшити не тільки доходи підприємства, а й доходи його власників і працівників. 14 Рис.1.2 Завдання управління прибутком[2] Задля здійснення ефективного управління прибутком підприємства на основі досліджених джерел визначено такі принципи формування системи управління прибутком. Основні принципи формування управління прибутком наведено на Рисунку 1.3 Принцип інтеграції із загальною системою управління підприємством передбачає узгодженість цілей системи управління прибутком і стратегічних цілей розвитку підприємства, адже процес управління прибутком охоплює всі аспекти діяльності підприємства та є результатом його фінансово-господарської діяльності. 15 Рис. 1.3 Принципи формування системи управління прибутком[6] Принцип безперервності пояснюється необхідністю постійного функціонування системи управління прибутком, оскільки діяльність підприємств має безперервний характер. Принцип системності визначає, що метою розроблення управлінських рішень з питань управління прибутком підприємства є досягнення найбільшого економічного ефекту за наявних ресурсних обмежень. Принцип комплексності забезпечує високу результативність формування та використання прибутку підприємством загалом. Принцип динамічності управління вимагає швидкого пристосування системи управління прибутком до постійних змін зовнішнього і внутрішнього середовища. Принцип варіативності підходів до розроблення окремих управлінських рішень полягає в розробленні та аналізі альтернативних сценаріїв розвитку 16 господарської діяльності підприємства та прийнятті на їх основі управлінських рішень стосовно управління прибутком. Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Отже, якщо незалежно від власних бажань, підприємство повинно вести бухгалтерський облік, то обов’язком апарату управління підприємства є використання всієї можливої інформації для управління прибутком i запозичення інформації, що не вистачає, з інших джерел. Роль бухгалтерської інформації в управлінні підприємством загалом i в управлінні прибутком зокрема, важко переоцінити. При необхідній деталізації вона здатна забезпечити інформаційну підтримку управлінських рішень щодо управління прибутком на етапах планування, контролю, забезпечити обліковий процес. Тож завданнями системи бухгалтерського обліку підприємства є: - надання інформації для планування прибутку (дані про обсяги реалізації за минулі періоди, чисельність працівників i ïx посадові оклади); - забезпечення управлінського апарату підприємства інформацією поточного обліку для оцінки виконання оперативних i стратегічних планів, контролю роботи окремих структур них підрозділів. Отже, бухгалтерський облік на підприємстві має вестися відповідно до вимог управління, щоб забезпечити інформацією про абсолютні i відносні показники, облік має забезпечувати необхідний рівень деталізації статей доходів i витрат (за видами продукції, структурними підрозділами, періодами діяльності, місцями виникнення, сегментами діяльності), що дозволить зробити інформаційну систему підприємства прозорою i гнучкою. 17 Використання бухгалтерської інформації в управлінні підприємством. Таблиця 1.3 № п/п Ділянка обліку Значення інформації для планування i контролю в управлінні прибутком 1 2 3 1 Облік матеріальних i нематеріальних необоротних активів Інформація використовується при стратегічному плануванні з метою оцінки ліквідності поновлення парку основних засобів Інформація про вільні виробничі потужності i про можливості підприємства взагалі, що використовується при оперативному i стратегічному плануванні Інформація для розрахунку показників ефективності використання основних засобів 2 Облік фінансових активів Інформація про наявність грошових коштів, для оперативного управління Інформація про наявність i ліквідність фінансових інвестицій, можливість i швидкість ïx перетворення у грошові кошти Інформація, що дасть змогу слідкувати за погашенням дебіторської заборгованості i планувати платіжний календар Інформація для розрахунку показників оборотності дебіторської заборгованості 3 Облік власного капіталу Розрахунок показників, що характеризують структуру капіталу 4 Облік зобов’язань Інформація в розрізі контрагентів з метою складання платіжного календаря і планування необхідності залучення додаткових фінансових ресурсів 5 Облік доходів, витрат i фінансових результатів - інформація про фактичні доходи, випрати i результати діяльності, що дасть змогу здійснювати контроль виконання бюджетів як по структурним підрозділам так i по підприємству в цілому 18 Продовження таблиці 1.3 6 Облік розрахунків за податками i податкових зобов’язань - інформація в розрізі контрагентів з метою складання платіжного календаря i планування необхідності залучення додаткових фінансових ресурсів - інформація в розрізі дати погашення з метою недопущення прострочення заборгованості 7 Складання i подання звітності підприємства - Дані для розрахунку фінансових коефіцієнтів, ïx аналізу порівняння із середніми по галузі - Порівняння фактичних i планових балансів i звітів про фінансові результати [11] Сенс орієнтації на максимізацію прибутку полягає в одержанні максимально високого прибутку як за рахунок внутрішніх резервів, так і за рахунок споживачів. В основу діяльності більшості вітчизняних підприємств закладена стратегія максимізації прибутку. Використання цієї стратегії в короткостроковому періоді не забезпечує відповідних темпів економічного зростання в довгостроковому періоді. Виникає загроза використання високого прибутку на поточні цілі, внаслідок чого підприємство втрачає важливе джерело фінансування розширеного відтворення, збільшується загроза банкрутства, викликана високим рівнем ризику діяльності. Стратегія одержання «задовільного» прибутку базується на одержанні підприємством такого рівня прибутку, якого вистачить на покриття усіх витрат і розвиток у довгостроковому періоді. Її суть полягає в урахуванні ризику під час планування. Стратегія забезпечення задовільного прибутку передбачає закріплення конкурентних позицій підприємства на ринку, можливість здійснення інвестиційного й інноваційного розвитку, матеріальної мотивації персоналу тощо. Стратегія міні максимізації прибутку (стабільного прибутку) передбачає максимізацію мінімуму доходів, що очікуються, поряд із мінімізацією максимуму збитків та за зважання на дії конкурентів. Зазначена стратегія набуває все більшого розповсюдження, оскільки передбачає рентабельну 19 діяльність підприємства та його розвиток, але не вимагає максимізації прибутку. Залежно від обраної стратегії підприємство обирає напрям розвитку своєї діяльності, визначає головні цілі та шляхи їх досягнення. Внаслідок цього формується конкретна система управління прибутком. Лише за дієвої та правильно сформованої системи управління прибутком можливе ефективне управління прибутком підприємства. Для підвищення рівня прибутку на підприємстві доцільно проводити заходи в такій послідовності: – організаційні (удосконалення організаційної структури управління) – економічні важелі та стимули (удосконалення тарифної системи, форми і системи оплати праці, прискорення обігу оборотних коштів тощо). Якщо почати проводити зміни не в такому порядку, то позитивні зрушення в ефективності діяльності будуть малопомітними або відсутніми взагалі. На даний момент в економіці країни спостерігається тенденція до значного зниження доходів суб`єктів господарювання, що приводить до зменшення прибутку чи навіть збитковості багатьох підприємств. Для того щоб підприємства України в сучасних ринкових умовах працювали стабільно та отримували прибуток є такі ключові чинники його збільшення: 1. Здійснення заходів щодо підвищення продуктивності праці своїх працівників та застосовування системи участі працівників у прибутках підприємства. 2. Кваліфіковане здійснення цінової політики, оскільки на ринку діють переважно вільні (договірні) ціни. 3. Грамотна побудова договірних відносин із постачальниками, посередниками, покупцями. 4. Покращення системи маркетингу на підприємстві, потрібно згрупувати свої послуги за ознакою рентабельності . 5. Постійне проведення наукових досліджень аналізу ринку, поведінки споживачів і конкурентів. Висновки з проведеного дослідження. 20 1.3 Сутність і порядок формування фінансових результатів підприємства Здійснення підприємством господарської діяльності неможливо уявити без залучення матеріальних, трудових та фінансових ресурсів. Метою діяльності будь-якого підприємства є отримання прибутку. Щоб досягти поставленої мети, потрібно ефективно використовувати залучені ресурси, що у свою чергу відображається у фінансових результатах діяльності підприємства. Фінансовий результат є основним показником ефективності використання ресурсів підприємства в сучасній економіці України. Наразі дослідження економічної сутності поняття «фінансовий результат», а також факторів, що на нього впливають, посідають провідне місце в працях сучасних економістів та викликають науковий інтерес. Таку зацікавленість пояснюємо тим, що різне трактування поняття «фінансові результати» впливає на величину податків, які сплачує підприємство. Фінансовий результат виступає узагальнюючим показником, що інтегрує всю фінансово-господарську діяльність підприємства. Він дає можливість встановити взаємозв’язок між усіма іншими економічними показниками та узагальнити результати діяльності підприємства. Крім керівництва підприємства i трудового колективу, фінансові результати цікавлять вкладників, кредиторів, державні органи влади та фондові біржі, тому в сучасних умовах господарювання зростає роль також внутрішнього контролю в управлінні господарюючим суб’єктом, який спрямовують на встановлення об’єктивної істини щодо повноти, правдивості та неупередженості бухгалтерських даних i звітності підприємства щодо фінансових результатів його діяльності. Фінансовий результат роботи підприємства як одна з основних категорій економіки може виступати у двох формах — прибуток a6o збиток. Підприємство отримує прибуток (позитивну економічну вигоду) у випадку, коли доходи перевищують витрати. Якщо підприємство отримує збитки, то це означає перевищення розміру витрат над доходами. 21 Поняття прибутку завжди було дискусійним, що підтверджує значна кількість концепцій щодо його визначення та джерел формування. Практичний інтерес становить дослідження трактування прибутку з позицій різних теорій капіталу, оскільки це дає можливість системно осмислити сутність прибутку. Економічне трактування поняття «фінансовий результат» (прибуток a6o збиток) полягає в тому, що він є результатом від використання капіталу в певному звітному періоді. Таким чином, прибуток a6o збиток виступає вартісним вираженням ризику під час здійснення підприємством господарської діяльності Розглянемо більш детально сутність поняття «фінансові результати», використовуючи визначення цієї категорії різними науковцями Таблиця 1.6 Визначення поняття «фінансові результати» різними науковцями Таблиця 14 № п/п Науковець Сутність поняття 1 Бутинець Ф. Ф. Прибуток або збиток організації. Співставлення доходів та витрат підприємства відображених у звіті 2 Борисов А. Б. Підсумки господарської діяльності підприємства або його підрозділів, приріст (зменшення) вартості власного капіталу. Визначаються шляхом співставлення витрат з отриманими доходами 3 Кондраков Н. П. Відображає зміну власного капіталу за визначений період в результатів виробнича фінансової діяльності підприємства 4 Скасюк Р. В. Якісний та кількісний показник результативності господарської діяльності підприємства 5 Загородній А. Г., Вознюк Г. Л. Різниця між доходами та витратами підприємства чи його окремого підрозділу за певний час. Приріст чи зменшення вартості власного капіталу підприємства внаслідок діяльності у звітному 22 Продовження таблиці 1.4 6 Опарін В. М. Перевищення доходів над витратами становить прибуток, зворотне явище характеризує збиток. Зіставлення регламентованих податковим законодавством доходів і витрат 7 Пушкар М. С Прибуток або збиток, отриманий в результаті господарської діяльності 8 Мочерний А. Д Грошова форма підсумків господарської діяльності організації або її підрозділів, виражена в прибутках або збитках 9 Лондар С. Л., Тимошенко О.В. Приріст (чи зменшення) вартості власного капіталу підприємства, що утворюється в процесі його підприємницької діяльності за звітний період 10 Чебанова М. С., Василенко С. С Прибуток або збиток, одержаний від діяльності підприємства Джерело узагальнено автором на основі [8] Вивчення нормативно-правової бази показало, що в законодавстві України термін "фінансові результати" детально не розглядається, а окремими нормативно — правовими актами щодо організації та ведення бухгалтерського обліку визначено сутність понять "доходи", "витрати", "прибуток", "збиток" Таблиця 1.7. Визначення показників фінансового результату чинними нормативними документами Таблиця 1.5 № п/п Нормативний документ Трактування терміну 1 Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками) Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді 23 Україні» збільшення активів або зменшення зобов’язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників) 2 Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» Збиток - перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого були здійснені ці витрати Звіт про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) - звіт про доходи, витрати,фінансові результати та сукупний дохід Сукупний дохід - зміни у власному капіталі протягом звітного періоду внаслідок господарських операцій та інших подій (за винятком змін капіталу за рахунок операцій з власниками) Інший сукупний дохід - доходи і витрати, які не включені до фінансових результатів підприємства Прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов’язані з ними витрати Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - дохід, що визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт,послуг (у тому числі платежів від оренди об’єктів інвестиційної нерухомості) наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо) та податків і зборів 3 Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 18 «Дохід» Дохід – це валове надходження економічних вигід протягом періоду, що виникає в ході звичайної діяльності суб’єкта господарювання, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників власного капіталу [12] Відповідно до НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", у Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період. Інформація даної форми фінансової звітності повинна відповідати таким критеріям: бути дохідлива і зрозуміла її користувачам за умови, що вони мають достатні знання та зацікавлені у її сприйнятті. [3] 24 Фінансова звітність повинна містити лише доречну інформацію, яка впливає на прийняття рішень користувачами, дає змогу вчасно оцінити минулі, теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати їхні оцінки, зроблені у минулому. Вона повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності. Фінансова звітність повинна надавати можливість користувачам порівнювати: фінансові звіти підприємства за різні періоди, фінансові звіти різних підприємств. Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, для обліку фінансових результатів призначено рахунки 7 класу "Доходи і результати діяльності" та 9 класу "Витрати діяльності", а також рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)". Рахунок 79 "Фінансові результати" призначено для обліку й узагальнення інформації про фінансові результати діяльності підприємства. За кредитом рахунку 79 "Фінансові результати" відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, за дебетом — суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, також належна сума нарахованого податку на прибуток. Сальдо рахунку при його закритті списується на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)". Рахунок 79 "Фінансові результати" має такі субрахунки: 791 "Результат операційної діяльності"; 792 "Результат фінансових операцій"; 793 "Результат іншої діяльності". На рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" ведеться облік нерозподілених прибутків чи непокритих збитків поточного та минулих років, а також використаного в поточному році прибутку. За кредитом рахунку відображається збільшення прибутку від усіх видів діяльності, за дебетом — збитки та використання прибутку. Рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" має такі субрахунки: 441 "Прибуток нерозподілений"; 442 "Непокриті збитки", 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді". 25 Висновки до розділу 1 Таким чином, можна зробити такі загальні висновки. 1. Фінансовий результат є досить складною та багатовимірною категорією. Інформація про результати діяльності відображається у фінансових звітах підприємства та є загальнодоступною інформацією для визначення рівня ліквідності, платоспроможності та фінансової стійкості підприємства, є головним джерелом інформації для потенційних партнерів. 2. З метою покращення та підвищення ефективності обліку фінансових результатів доцільним вважаємо: – на законодавчому рівні закріпити сутність поняття «фінансові результати», уточнити перелік показників, які їх характеризують. – розширити перелік класифікаційних ознак, які дозволять в майбутньому розробити систему та механізми управління окремими складовими фінансових результатів з метою управління рівнем фінансових результатів у довгостроковій та короткостроковій перспективі. Також запровадити єдині класифікаційні ознаки і розмежовування їх за видами діяльності з використанням рахунків третього порядку. – впровадити регістри аналітичного обліку фінансових результатів для узагальнення облікової інформації з метою задоволення інформаційних потреб різних користувачів. – поширити практику створення резерву сумнівних боргів, як необхідної умови точного розрахунку фінансового результату діяльності підприємства. Перспективами подальших розробок може бути порівняння практики обліку виручки за ПСБО 15 «Дохід» та МСФЗ 15 «Виручка по договорах з покупцями». Враховуючи актуальність означеної тематики, доцільно наголосити, що перспективними питаннями наукової дискусії, повинні бути дослідження, щодо адаптації облікової політики до вимог Міжнародних стандартів фінансової звітності, закріплення на законодавчому рівні сутності категорії "фінансовий 26 результат", а також пошук резервів зростання прибутковості підприємств. Таким чином, систематизація наявних підходів до визначення сутності управління прибутком показала, що управління прибутком є системою комплексних методів та заходів для збільшення прибутку та ефективного його розподілу. Система управління прибутком має бути поєднана із загальною системою управління підприємством, адже прийняття рішень в будь-якій іншій сфері діяльності впливає на формування прибутку. Якщо підприємство сформує ефективну та раціональну систему управління, то воно зможе в повному обсязі використовувати свій виробничий потенціал та досягти найбільш високих результатів діяльності. Результатом подальших досліджень стане формування ефективної системи управління прибутком для підприємств легкої промисловості 27 Розділ 2. ОРГАНИЗАЦІЯ І МЕТОДИКА ОБЛІКУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ НА ПРИКЛАДІ ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» 2.1 Організація обліку доходів і фінансових результатів підприємства Організація бухгалтерського обліку — це сукупність дій зі створення цілісної системи бухгалтерського обліку, підтримання i підвищення рівня ïï організованості, функціонування якої спрямоване на забезпечення інформаційних потреб користувачів облікової інформації, включаючи вибір форм організації та формування матеріального й інформаційного забезпечення облікового процесу. Організація обліку має бути раціональною, за якої облік може найбільш успішно виконувати поставлені перед ним завдання при найменших затратах часу i засобів праці. Відзначимо, що в МСФЗ немає жодного спеціального стандарту, який би регулював облік і порядок відображення у звітності витрат. Все це прописано в окремих стандартах. Скажімо, МСФЗ 2 «Запаси» (IAS 2 – Inventories) регулюють оцінку витрат за матеріалами, МСФЗ 16 «Основні засоби» (IAS 16 - Property, Plant and Equipment) – витрати по амортизації, МСФЗ 19 «Виплати працівникам» (IAS 19 – Employee Benefits) – витрати з оплати праці. Ці стандарти, в тому числі, регулюють порядок включення витрат до первісної вартості продукції (матеріалів, товарів), основних засобів та нематеріальних активів (їх капіталізацію), а також порядок їх списання у вигляді амортизації або вибуття. Крім того, МСФЗ 23 «Витрати на позики» (IAS 23 – Borrowing costs) визначає, як обліковувати витрати за позиками. В Україні методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та розкриття такої інформації у фінансовій звітності регулює П(С)БО 16 «Витрати» , П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» (в частині визначення терміну), П(С)БО 3 «Звіт 28 про фінансові результати» (в частині визнання витрат) та деякі інші. МСФЗ 2 «Запаси» передбачає загальний підхід, відповідно якому виокремлюють дві категорії витрат: – затрати на продукт; – витрати періоду. Вітчизняний П(С)БО 16 «Витрати» не передбачає вищезазначеного розмежування, а оперує тільки категорією «витрати». Проте, категорії «витрати» і «затрати» мають різну природу і значення. Так, під «витратами» слід розуміти вартісну оцінку ресурсів, які підприємство використовує в процесі здійснення своєї господарської діяльності. Затрати на продукт – це частина витрат, яка безпосередньо пов’язана з придбанням і (або) виготовленням активів, що визначає їх вартість і приймає участь у формуванні прибутку підприємства в процесі реалізації цих активів. Окреме місце займають витрати періоду, що являють собою витрати, які не включені до складу вартості запасів і відносяться з часом, з урахуванням принципу відповідності, до складу витрат звітного періоду. Крім того, слід підкреслити, що п. 14 МСФЗ 2 «Запаси» регламентує склад витрат періоду, який містить понаднормові виробничі витрати, витрати на зберігання, не включаючи витрати на внутрішньовиробниче зберігання, що пов’язано з особливостями технологічного циклу, а також адміністративні накладні витрати і витрати на збут. Для узагальнення інформації про доходи призначено рахунки класу 7 «Доходи i результати діяльності». Рахунки цього класу є тимчасовими i використовуються для накопичення інформації про доходи за звітний період, по закінченню якого сальдо цих рахунків переноситься на рахунок 79 «Фінансові результати». Тимчасові рахунки розпочинають звітний період із нульового сальдо, інформація в них дає можливість скласти фінансову звітність. Узагальнення інформації про доходи від реалізації продукції, товарів, робіт i послуг, доходи від страхової діяльності, а також про суми знижок, 29 наданих покупцям, та про інші вирахування ведуть на пасивному рахунку 70 «Доходи від реалізації». За кредитом на основі довідок та розрахунків бухгалтерії відображається збільшення доходу, за дебетом — належна сума непрямих податків; суми, які отримуються на користь комітента; повернені перестраховиками частки страхових платежів; результат зміни резервів незароблених премій; та списання у порядку закриття. Підприємство ТОВ "ДАЛІ ТРЕВЕЛ." використовує такі субрахунки: 703 «Дохід від реалізації робіт i послуг»; 704 «Вирахування з доходу» На ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» використовується типова кореспонденція рахунків з обліку доходів, яка наведена в Таблиці 2.1 Типова кореспонденція 70 «Доходи від реалізації» Таблиця 2.1 Найменування господарської операції Бухгалтерські проведення Первинний документ ДТ КТ Відображення собівартості туристичних послуг 7045 «Відрахування з доходу» 68512 «Туристичні послуги» Прибуткова накладна від туристичного оператора Списання собівартості від продажу туристичних послуг 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» 7045 «Відрахування з доходу» Акт виконання послуг Відображення комісійної виногороди турагенту 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» 7036 «Комісійна винагорода туроператора» Акт виконання послуг Джерело: узагальнено автором Відповідно до законодавства, підприємство має право обрати між трьома способами обліку витрат діяльності: -з використанням 8-гo класу рахунків «Витрати за елементами»; -з використанням 9-гo класу рахунків «Витрати діяльності»; -з одночасним використанням 8-гo i 9-гo класів рахунків. Облік витрат тільки по рахунках класу 8 можуть вестися cy6’ектами малого підприємництва, та іншими організаціями, що не ведуть комерційної 30 діяльності.Bci інші підприємства використовують рахунки класу 9 a6o 8-й i 9класи одночасно. Підприємство ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» Використовує 9 клас рахунків. Типова кореспонденція наведена в Таблиці 2.2 Типова кореспонденція 9 класу рахунків Таблиця 2.2 Найменування господарської операції Бухгалтерські проведення Первинний документ ДТ КТ Нарахування ЕСВ роботодавцями (22%) 92 «Адміністративні витрати» 651 «Розрахунки із загальнообов'язкового державного соціального страхування» Розрахункова зарплатна відомість Нарахування заробітної плати 92 «Адміністративні витрати» 661 «Розрахунки із заробітної плати» Розрахункова зарплатна відомість Нарахування адміністративних послуг 92 «Адміністративні витрати 631 «Розрахунки з постачальниками» Приходна накладна/Акт виконаних робіт Нарахування амортизації основних засобів 93 «Витрати на збут» 131 «Знос основних засобів» - Джерело: узагальнено автором На рахунку 92 «Адміністративні витрати» ведеться аналіз витрат за наступними статями: - Заробітна плата; - Єдиний соціальний внесок; - Оренда офісу; - Комунальні послуги - Розрахунково-касове обслуговування банку; - Канцелярські витрати; - Витрати зв'язку (телефонія, інтернет, відправка пошти); - Витрати на відрядження співробітників; - Маркетингові послуги (реклама); 31 - Інформаційно-консультативні послуги (послуги програмістів) На рахунку 93 «Витрати на збут»: - Амортизація основних засобів. Отже, облік витрат i доходів на ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» організований належним чином. Облік витрат проводиться з використанням дев’ятого класу рахунків, що є зручним у застосуванні На підприємстві використовується типова кореспонденція рахунків для обліку витрат, доходів i фінансових результатів. Організаційні питання обліку доходів, витрат i фінансових результатів на підприємстві регламентуються розпорядчим документом щодо облікової політики. Облікова політика — це сукупність принципів, методів i процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності Облікова політика реалізується через визначення у розпорядчому документі (наказі про облікову політику, положенні про організацію бухгалтерського обліку). Взаємозв’язки між категоріями облікової політики відображено у Таблиці 2.3 Взаємозв’язки між категоріями облікової політики Таблиця 2.3 Принципи облікової політики Автономності, безперервної діяльності, періодичності, єдиного грошового вимірника, історичної собівартості, нарахування та відповідності доходів і витрат, повноти висвітлення, обачності, превалювання сутності над формою, постійності. Методи бухгалтерському обліку Хронологічне і систематичне спостереження Вимірювання господарських засобів, процесів Поточне групування Підсумкове узагальнення Прийоми бухгалтерського обліку Документування Оцінка Рахунки Баланс Інвентаризація Калькулювання Подвійний запис Фінансова звітність 32 Продовження таблиці 2.4 Процедури бухгалтерського обліку Збір, пошук, реєстрація, перевірка інформації Вимірювання, оцінка, розрахунок Класифікація, обробка, часткове узагальнення Повне узагальнення, зберігання інформації [13] На вибір і обґрунтування облікової політики підприємства впливають такі основні фактори: – форма власності та організаційно-правова форма підприємства; – галузева приналежність або вид діяльності; – обсяги діяльності, чисельність працівників і т.п.; – система оподаткування; – ступінь свободи діяльності в ринкових умовах (самостійність рішень в питаннях ціноутворення, вибору партнерів); – стратегія фінансово-господарського розвитку (мета і завдання економічного розвитку, очікувані напрямки інвестицій); – наявність матеріальної бази (забезпечення комп’ютерною технікою й іншими засобами оргтехніки, програмними продуктами тощо); – система інформаційного забезпечення підприємства (по всіх необхідних для ефективної діяльності підприємства напрямках); – рівень кваліфікації бухгалтерських кадрів, ініціативи керівників підприємства; – система матеріального стимулювання і ефективності роботи підприємства Залежно від обраного методу облікової політики можуть змінюватися i показники фінансових результатів. Метою здійснення господарської діяльності є отримання прибутку, що визначає собою фінансовий результат діяльності підприємства. Обрана облікова політика має прямий вплив на його формування (Рисунок 2.1) 33 Рис. 2.1 Взаємозв’язок облікової політики та показників підприємства[13] Як можна бачити з рисунка, елементи облікової політики впливають на облікові дані підприємства, статті звітності та аналітичні показники. Тому серед нормативного різноманіття альтернативних варіантів слід обрати той, що найефективніше представить підприємство.[13] 2.2. Методика аналітичного i синтетичного обліку формування i використання прибутку підприємства Фінансові результати є надзвичайно важливим показником для cy6’екта господарювання, адже в них відображаються всі сторони діяльності підприємства. Розуміння сутності та вдосконалення облікового відображення фінансових результатів діяльності підприємств та прийняття ефективних управлінських рішень щодо подальшого ïx розвитку — головна передумова підвищення ефективності діяльності підприємств. Сутність та протиріччя фінансового результату для підприємців i бухгалтерів найбільш виражено проявляється під час формування i відображення його в бухгалтерському 34 обліку. Для ефективної організації обліку фінансових результатів підприємство повинно розробити власний робочий план рахунків. При складанні робочого плану рахунків необхідно максимально забезпечувати потрібною фінансово - економічною інформацію управлінські структури підприємства, гарантувати прозорість фінансового обліку та фінансової звітності, сприяти збереженню комерційної таємниці. Відзначимо, що відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків визначення фінансових результатів проводиться через закриття субрахунків за окремими видами діяльності рахунку 79 «Фінансові результати», а разом з тим, визначення кінцевого сальдо, яке списують на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Загалом порядок формування фінансових результатів можна зобразити у вигляді схеми представленої на рис.2.2 . Рис. 2.2 Схема формування фінансових результатів діяльності підприємства Джерело: узагальнено автором Джерело :узагальнено автором [7] Доходи — це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів a6o зменшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Щодо економічної вигоди, то 35 вона визначається як потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів. Витрати — це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів a6o збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення a6o розподілу власниками). Облік фінансових результатів здійснюється на фінансово- результативному рахунку 79 «Фінансові результати», на якому збираються всі затрати, доходи (прибутки i збитки) підприємства, які групуються в аналітичному обліку за характером прибутків i збитків. Якщо рахунок 79 «Фінансові результати» е номінальним i на кінець звітного періоду закривається (сальдо немає), то рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» е пасивним i його сальдо відображається в балансі. На рахунку 79 «Фінансові результати» обліковуються на окремих субрахунках результати основної діяльності, фінансових операцій, іншої звичайної діяльності. У кредит рахунку 79 списуються доходи, в дебет — суми витрат від всіх видів діяльності, а також сума нарахованого податку на прибуток, а саме: Результат операційної діяльності: Д-т 79, К-т 90, 92, 93, 94, 981; Д-т 70, 71 К-т 791. Результат фінансової діяльності: Д-т 792 К-т 95, 96; Д-т 72, 73 К-т 792. Результат іншої діяльності: Д-т 793 К-т 97; Д-т 74 К-т 793. Чистий прибуток визначається на рахунку 79 після нарахування податку на прибуток. Нарахований податок на прибуток: Д-т 981, К-т 641. Податок на прибуток списано на фінансові результати: Д-т 791, К-т 981. У кінці звітного періоду сальдо рахунку 79 списується на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»: Прибуток: Д-т 79, К-т 441; Збиток: Д-т 442, К-т 79 [7]. Слід зазначити, що на рахунку 79 відображається сума чистого прибутку, оскільки нараховані податки й обов’язкові платежі з реалізації (продажу) на користь бюджету були враховані попередньо на рахунку 70 «Доходи від реалізації», — до моменту перенесення його сальдо на рахунок 79 «Фінансові 36 результати». А податок на прибуток був врахований на рахунку 98 «Податки на прибуток», а потім також відображений за дебетом рахунка 79 «Фінансові результати». На субрахунку 791 «Результат операційної діяльності» відображаються прибуток (збиток) від основної діяльності підприємства, але на цьому субрахунку показують у порядку закриття i результати від іншої операційної діяльності. На субрахунку 792 «Результат фінансових операцій» відображаються не тільки результати, які належать до фінансових, але й частково до інвестиційних. На субрахунку 793 «Результат іншої звичайної діяльності» закриваються рахунки 74 «Інші доходи» та 97 «Інші витрати». Для того, щоб підприємство могло чітко визначати обсяг та ефективність інвестицій необхідно розділити інвестиційну діяльність на основну інвестиційну діяльність та іншу інвестиційну діяльність та деталізувати субрахунки 792 та 793 відповідно до даного поділу. Розглядаючи фінансові результати як об’єкт аналізу, потрібно звернути увагу на те, що вони е узагальнюючим кінцевим результатом роботи. Щоб отримати його, підприємство повинно мати доходи та витрати. Оскільки в сучасному бухгалтерському обліку порівняння саме цих об’єктів дає змогу визначити фінансовий результат, то доцільно його розглядати як систему взаємопов’язаних об’єктів. В Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» міститься принцип підготовки фінансової звітності, який має назву нарахування та відповідності доходів i витрат. За вказаним принципом «...для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи i витрати відображаються в обліку i звітності у момент ïx виникнення, незалежно від часу надходження i сплати грошей». Оскільки, для вітчизняної практики бухгалтерського обліку притаманним є метод «витрати — випуск», який передбачає визначення фінансового результату, як різниці між доходами i відповідною їм су мою витрат 37 підприємства, не слід нехтувати можливістю використання балансового методу для розрахунку фінансового результату в аналітичних цілях. Порядок визначення фінансових результатів відповідно до НП(С)БО 1 проілюстровано в табл. 2.5. Порядок визначення фінансових результатів відповідно до НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» Таблиця 2.4. Етапи Алгоритм розрахунку 1 2 Чистий дохід від реалізацій продукції (товарів, робіт, послуг) Відображається дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг (у т. ч. платежі від оренди об’єктів інвестиційної нерухомості) за вирахуванням наданих знижок, вартості повернуть раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків i зборів Валовий прибуток (збиток) Різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) i собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) з урахуванням сум, які наведені у додаткова статтях Прибуток (збиток) від операційної діяльності Визначається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку),іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат з урахуванням сум, які наведені у додаткових статтях Прибуток (збиток) до оподаткування Визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків) з урахуванням сум, які наведені у додаткових статтях 38 Продовження таблиці 2.4 1 2 Прибуток (збиток) від припиненої діяльності після оподаткування Відображаються відповідно прибуток aбo збиток від припинення діяльності після оподаткування також прибуток aбo збиток від переоцінки необоротних активів та груп вибуття, що утворюють припинену діяльність i оцінюються за чистою вартістю реалізації Чистий прибуток(збиток) Розраховуються як алгебраїчна сума прибутку(збитку) до оподаткування, податку на прибуток та прибутку (збитку) від припиненої діяльності після оподаткування Сукупний дохід Розраховуються як алгебраїчна сума чистого фінансового результату за звітний період та іншого сукупного доходу після оподаткування [11] Розмір та характер прибутків i збитків за кожний період діяльності підприємства е найважливішими підсумковими показниками ïx роботи. У формуванні фінансових результатів під час поточного управління виділяють такі обов’язкові етапи, як: - визначення необхідного розміру з урахуванням цілей підприємства; - аналіз поточного стану та виявлення найістотніших зовнішніх i внутрішніх факторів, що вплинули на ïx зміни; - розрахунок планових a6o прогноз них величин фінансових результатів, що найповніше відповідає цільовим настановам; - розроблення конкретних заходів задля досягнення запланованих значень; моніторинг ycix вищеперерахованих етапів та внесення корективів у ході реалізації намічених заходів .[7] Дослідження показали, що фінансовий результат е досить складною та багатогранною категорією. Для загального вдосконалення обліку фінансових результатів діяльності підприємства необхідно запровадити єдині класифікаційні ознаки видів діяльності, що потребує зміни у формі звіту про 39 фінансові результати i методичні засади формування інформації за показниками Звіту в системі рахунків бухгалтерського обліку. Перспективи подальших досліджень пов’язані з особливостями обліку фінансових результатів за національними та міжнародними стандартами. Уci елементи облікової політики підприємства впливають так чи інакше на його фінансові результати. Правильна організація обліку фінансових результатів позитивно вплине на зміцнення економічного стану підприємства. Для раціональної організації обліку фінансових результатів необхідно здійснити чітку класифікацію доходів i витрат, так як вони є головними складовими саме фінансового результату підприємств. Чистий прибуток визначається в кінці звітного року i відображається по дебету на рахунку 79 "Фінансові результати" i по кредиту рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)". Убито к по звітному балансу відображається по дебету рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" i по кредиту рахунку 79 "Фінансові результати" (останній в будь- якому випадку закривається). Кредитове сальдо по рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" характеризує нерозподілений прибуток, а дебетове сальдо — непокритий збиток. Облік покриття Збиток звітного року записується по дебету рахунку чистих збитків 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)", дебетове сальдо по цьому рахунку означає суму непокритого на даний момент збитку. Витрати, втрати i збитки, які обліковуються на цьому рахунку, а також суми податків з прибутку, які не перекривають прибуток, приєднуються до непокритих збитків. Аналітичний облік до рахунку 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)" ведеться тільки за оборотами звітного року. Вважаємо, до рахунку ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» доцільно виділити наступні аналітичні позиції: - чистий прибуток звітного періоду; - поточні витрати, втрати, які списані як використання прибутку з звітному періоді; За всіма аналітичними позиціями аналітичний облік ведуть наростаючим 40 підсумком з початку звітного року. В кінці звітного періоду сальдо рахунку 791 списується на рахунок 441 "Прибуток нерозподілений". На кредиті рахунка відображають збільшення суми прибутку від ycix видів діяльності підприємства, на дебеті — збитки та використання прибутку. Рахунок 44 має наступні субрахунки: 441 «Прибуток нерозподілений»; 442 «Непокриті збитки»; 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді». На субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений» обліковують наявність i pyx нерозподіленого прибутку звітного року. Сума прибутку може бути спрямована на поповнення статутного, резервного капіталу, покриття збитків a6o виплату дивідендів. На субрахунку 442 «Непокриті збитки» відображають непокриті збитки, ïx списання відбувається за рішенням уповноваженого органу за рахунок відповідних джерел: розподіленого прибутку, резервного a6o додаткового капіталу. На субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» відображають використання прибутку на рахування до резервного та іншого капіталу, потрібного для здійснення діяльності підприємства, розподілу серед власників, виплати на облігації, іншого використання. Аналітичний облік нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) ведеться за кожним видом. Типову кореспонденцію за рахунком 44 наведено в Таблиці 2.5 41 Облікові записи по рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» Таблиця 2.5 № з/п Зміст операцій Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1 2 3 4 1. Відображено фінансовий результат: прибуток 79 441 збиток 442 79 2. За підсумками звітного періоду зменшено суму нерозподіленого прибутку на суму прибутку. використаного у звітному році 441 443 3. За підсумками звітного періоду збільшено непокриті збитки на суму прибутку, використаного у звітному році 442 443 4. Списано непокриті збитки за рахунок нерозподіленого прибутку 441 442 5. Списано непокриті збитки за рахунок резервного капіталу 443 442 Джерело: узагальнено автором Одним з принципових питань, які мають бути вирішені у разі впровадження «методу управлінських рахунків» визначення структури управлінського рахунку. Для визначення такої структури необхідно спиратися на відповідну класифікацію елементів обліку. Таким чином можна систематизувати всі рахунки доходів та витрат підприємства, а також - рахунки, пов’язані з його дебіторською та кредиторською заборгованостями. Серед переваг розглянутого «методу управлінських рахунків» слід відзначити: - можливість забезпечення необхідної кількості звітів із достатньою 42 деталізацією інформації в умовах спрощених правил відкриття та використання управлінських рахунків; - розподіл реєстрів фінансового та управлінського обліку дає змогу спрощувати базу даних фінансового обліку, розвантажувати її за рахунок вилучення надмірної аналітичної інформації; - запропонований метод дає також можливість перевіряти й контролювати вхідну інформацію шляхом порівняння сум на синтетичних управлінських рахунках та на аналітичних рахунках 1-7 класів; - можливість оперативного формування системи управлінських звітів за вимогами моделі управління, прийнятої у конкретному банку та підвищення якості аналізу банківської діяльності. 2.3 Напрямки використання обліково-аналітичної інформації в управлінні прибутком підприємства Величина прибутку залежить від зміни абсолютних величин фінансових показників підприємства — отриманих доходів та понесених витрат за певний період часу здійснення господарської діяльності, що э безпосередніми об’єктами управління. Тому досягнення головної мети діяльності — отримання прибутку залежить від визначених цілей i завдань. Цілі управління прибутком підприємства визначаються виходячи з організаційних особливостей та базових характеристик моделі управління прибутком підприємства як складової управлінського обліку (рис.2.3). Рис. 2.3 Сукупність цілей управління прибутком Підприємства [5] 43 Досягнення поставлених цілей можливе лише за наявності налагодженої системи управління прибутком підприємства, основними об’єктами якої є: управління формуванням прибутку; управління розподілом та використанням прибутку. Ефективність функціонування системи залежить від інформаційного забезпечення, що являє собою сукупність внутрішніх та зовнішніх джерел інформації, які забезпечують цілеспрямоване формування бази даних. Формування інформаційного забезпечення проходить в декілька етапів: - отримання та узагальнення первинної інформації, ïï аналіз; - відображення інформації в регістрах управлінського обліку розрізі центрів відповідальності; - підготовка агрегованої інформації для прийняття управлінських рішень. Інформаційна система управління прибутком повинна забезпечувати необхідною інформацією не лише власників та персонал управління, а також інтереси зовнішніх користувачів. Причому коло інтересів внутрішніх та зовнішніх користувачів кардинально відрізняється. Доведено, що основними групами показників інформаційного забезпечення управління прибутком із внутрішніх джерел інформації підприємства є: - планові та нормативні показники діяльності підприємства (операційної, інвестиційної, фінансової діяльності); - показники фінансової та статистичної звітності підприємства; - показники управлінського обліку (за видами продукції, за центрами відповідальності, за видами діяльності). До показників інформаційного забезпечення управління прибутком, що формуються із зовнішніх джерел належать: - нормативно-регулюючі показники (встановлені нормативи); - показники, що характеризують загальноекономічний розвиток держави (показники галузевого та макроекономічного розвитку); 44 - показники, що характеризують кон’юнктуру ринку; - показники, що характеризують діяльність контрагентів та конкурентів (постачальників, покупців, страхових компаній, банків). Невід’ємною складовою організації процесу управління прибутком підприємства є налагодження системи внутрішньогосподарського контролю за підрозділами i службами з управління. Це є одним із основних важелів досягнення міцної фінансової дисципліни на підприємстві, завчасного попередження порушень i недоліків управління. Процес внутрішньогосподарського контролю є цілою системою, починаючи з процесу збору інформації, аналізу інформації з використанням методичних прийомів та способів контролю до формулювання висновків та рекомендацій. При здійсненні контролю доходів, витрат та прибутку обов’язково проводяться перевірка, оцінювання та моніторинг системи обліку, фінансової та управлінської інформації, ступінь дотримання на підприємстві вимог нормативних актів та внутрішніх документів, економічності та ефективності діяльності. Перевірці підлягають законодавчо затверджені та внутрішньо-розпорядчі документи (наказ про облікову політику підприємства; договори з контрагентами; записи за оборотами рахунків; бюджети доходів та витрат; графік сплати податків; фінансова та податкова звітність). При цьому використовуються загальнонаукові та спеціальні методичні прийоми дослідження, які дають можливість комплексно вивчити законність, достовірність та економічну ефективність господарських операцій, пов’язаних з формуванням та використання прибутку підприємства (рис. 2.4.). Функції внутрішньогосподарського контролю можуть виконуватись ревізійними комісіями, спеціальними підрозділами з контролю a6o окремими ревізорами які перебувають в штаті підприємства. Завданнями внутрішньогосподарського контролю є здійснення нагляду i перевірка ефективності використання майна підприємства, законності i доцільності господарських операцій, збереження матеріальних цінностей та коштів, 45 виявлення резервів, запобігання втратам i крадіжкам. Систему внутрішньогосподарського контролю можна вважати ефективною лише тоді, коли вона забезпечує досягнення поставлених цілей при найменших витратах. При цьому критеріями ефективності внутрішньогосподарського контролю е наступні фактори: - кількість та цінність інформації для потреб управління, яка отримується в результаті контролю; - витрати коштів на здійснення контролю (вони повинні бути мінімальними), з отриманням максимуму корисної інформації; - організаційні витрати, які характеризуються кількістю людей, яких відривають від продуктивної праці для здійснення контролю (чим менше засідань, зборів витрачається на контроль, тим він ефективніший). . Рис. 2.4 Організаційно-інформаційна модель внутрішньогосподарського контролю прибутку Джерело узагальнено автором на основі[22] Ефективність та результативність здійснення господарської діяльності, прийняття управлінських рішень керівництвом підприємства залежить від 46 управління показниками фінансової системи,зокрема,прибутком підприємства. Досліджено організаційно-інформаційну модель управління прибутком, характерними особливостями якої є: - об’єкт управління результативний показник; - визначення основних підрозділів з управління прибутком, ïx повноважень та обов’язків; - інформаційна база про результати діяльності (показники фінансового та управлінського обліку). Таким чином, досягнення ефективності управління прибутком в сучасних умовах господарювання вимагає відповідально ставитись до процесу організації управління та формування інформаційної бази про узагальнюючий показник діяльності — прибуток, що є необхідним для оперативного управління підприємством i прийняття управлінських рішень загалом. Висновки за розділом 2 Організація бухгалтерського обліку — це сукупність дій зі створення цілісної системи бухгалтерського обліку, підтримання i підвищення рівня ïï організованості, функціонування якої спрямоване на забезпечення інформаційних потреб користувачів облікової інформації, включаючи вибір форм організації та формування матеріального й інформаційного забезпечення облікового процесу. Організаційні питання обліку доходів, витрат i фінансових результатів на підприємстві регламентуються розпорядчим документом щодо облікової політики. Для узагальнення інформації про доходи призначено рахунки класу 7 «Доходи i результати діяльності». Рахунки цього класу є тимчасовими i використовуються для накопичення інформації про доходи за звітний період, по закінченню якого сальдо цих рахунків переноситься на рахунок 79 «Фінансові результати». Тимчасові рахунки розпочинають звітний період із нульового сальдо, інформація в них дає можливість скласти фінансову 47 звітність. Узагальнення інформації про витрати підприємства здійснюється на рахунках класу 9 «Витрати діяльності». Вони активні, за дебетом, на підставі бухгалтерських довідок, розрахунків відображаються витрати, а за кредитом списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати», яке оформляється довідкою бухгалтерії. Облік фінансових результатів здійснюється на фінансово- результативному рахунку 79 «Фінансові результати», на якому збираються всі затрати, доходи підприємства, які групуються в аналітичному обліку за характером прибутків i збитків. Якщо рахунок 79 «Фінансові результати» є номінальним i на кінець звітного періоду закривається (сальдо немає), то рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» є пасивним i його сальдо відображається в балансі. На рахунку 79 «Фінансові результати» обліковуються на окремих субрахунках результати основної діяльності, фінансових операцій, іншої звичайної діяльності. На ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» використовується типова кореспонденція рахунків з обліку доходів, витрат i фінансових результатів. Для ефективного управління доходами, витратами i фінансовими результатами, необхідно мати детальну інформацію про них. Для цього за доцільне використання методу аналітичних рахунків та використати таке поняття, як «метод управлінських рахунків». Застосування «методу управлінських рахунків» сприяє створенню єдиного інформаційно- аналітичного простору підприємства. За результатами дослідження виділено такі основні напрями удосконалення обліку i звітності про фінансові результати: 1. Формування виваженої облікової політики підприємства з урахуванням впливу ïï положено на формування фінансових результатів. Виділено принципи оцінки статей звітності та методи обліку щодо окремих статей звітності 2. Автоматизація обліку фінансових результатів із застосуванням управлінських інформаційних систем 48 РОЗДІЛ 3. АУДИТ ОБЛІКУ ДОХОДІВ ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ НА ПРИКЛАДІ ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» 3.1 Мета, завдання та джерела інформації для проведення аудиту доходів і фінансових результатів підприємства При аудиторській перевірці особлива увага приділяється фінансовим результатам, які в кінцевому підсумку формують прибуток підприємства. Практично всі зацікавлені користувачі бухгалтерської (фінансової) звітності приділяють особливу увагу фінансовим результатам. Питання щодо особливостей аудиту фінансових результатів підприємства і визначає актуальність дослідження питань аудиту фінансових результатів підприємства. Метою дослідження є виокремлення особливостей аудиторської перевірки фінансових результаті підприємства. Відповідно до визначеної мети необхідно вирішити наступні завдання: розглянути мету аудиторської перевірки фінансових результатів, теоретично узагальнити та систематизувати основні завдання аудиту фінансових результатів, визначити його особливості та обґрунтувати рекомендації щодо вдосконалення аудиторської перевірки фінансових результатів підприємства. Фінансовий результат - це прибуток або збиток компанії, зазначена в бухгалтерському обліку за даними за звітний період. Фінансовий результат повинен вказуватися в бухгалтерському обліку щомісяця. Існує також поняття кінцевого фінансового результату, що має на увазі різницю між загальним прибутком, або збитками, і сумою податків на прибуток. Для того, щоб завжди бути впевненими в достовірності бухгалтерської звітності підприємства, необхідно проводить регулярний аудит. У Законі України "Про аудиторську діяльність" дається визначення, згідно з яким "аудит – це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку первинних документів та іншої фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти та відповідності чинному законодавству і встановленим нормативам". 49 Об'єкт аудиту фінансових результатів - це бухгалтерський прибуток або збиток, яка і є складовою кінцевого фінансового результату, визначеного за Звітний період. Метою аудиту доходів і фінансових результатів є формування аудиторського судження відносно достовірності відображення їх в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності. Здійснюючи аудит фінансових результатів, необхідно вирішити ряд завдань. Узагальнення головних з них наведено на рис. 3.1. Рис.3.1.Основні завдання аудиту фінансових результатів [31] Як видно з рисунку 3.1., виокремлення та систематизація основних завдань аудиту фінансових результатів, у яких розкриваються його особливості, 50 створює умови для більш повного їх урахування в процесі планування та організації проведення аудиту. Під час тестування бухгалтерського обліку доходів аудитор з’ясовує відповідність обраного способу визнання доходів прийнятній концептуальній основі фінансової звітності; періодичність здійснення внутрішніх перевірок дотримання критеріїв визнання доходів згідно з класифікацією. У ході здійснення перевірки по суті аудитор порівнює показники доходів у фінансовій звітності (розділ 1 форми № 2 "Звіт про фінансові результати") з даними рахунків з обліку доходів головної книги; на основі визначення суттєвості окремих груп доходів(питомої ваги в загальному обсязі доходів) обирає види доходів, які підлягають подальшому дослідженню з використанням аудиторської вибірки. Аудитор порівнює обсяги доходів від операційної діяльності з первинними документами. Завершується перевірка узагальненням та аналізом виявлених викривлень в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності показників доходів і фінансових результатів. Законодавча і нормативна інформація, що використовується під час фінансового аудиту доходів та фінансового результату відображена у Таблиці 3.1 При здійсненні аудиту фінансових результатів необхідно пам'ятати, що діяльність будь-якого підприємства має дві складові: господарської діяльності і фінансової діяльності. Нормативна база перевірки доходів та фінансових результатів 51 Таблиця 3.1. № п/п Джерела інформації Зміст інформації Використання інфор- мації при проведенні ревізії на підприємстві 1 Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996 - XIV. Визначає правові засоби регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні Перевірка ведення бухгалтерського обліку та правильність складання фінансової звітності 2 Закон України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» Визначає правові засади аудиту фінансової звітності, провадження аудиторської діяльності в Україні Регулює відносини, що виникають при провадженні перевірки 3 Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755 Регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства Перевірка справляння податку податковий період кінцевий термін перерахування 4 П(с)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Визначає мету, склад і принципи складання фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів Правильність складання фінансової звітності 5 П(с)БО 17 «Податок на прибуток» Визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати, доходи, активи і зобов'язання з податку на прибуток та її розкриття у фінансовій звітності. Визначає інформацію про дохід 52 Продовження таблиці 3.1 6 П(с)БО 15 «Дохід» Визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства і її розкриття у фінансовій звітності Визначає правильність формування доходів та її розкриття у фінансової звітності Джерело :Узагальнено автором Ще однією особливістю аудиту є те, що від взаємодії цих елементів залежить фінансовий результат, тому перед початком перевірки аудитор повинен зрозуміти мету діяльності підприємства. Тільки в цьому випадку можна зробити ефективний аудит фінансових результатів і підготувати аналіз показників, необхідних підприємству. Для забезпечення якості проведення аудиту доходів і фінансових результатів використовується інформація, наведена в Таблиці 3.2. Джерела інформації Таблиця 3.2 п/п Назва документа Зміст інформації Використання інформації в контрольному процесі 1 2 3 4 1 Статут Основний документ, на основі якого діє підприємство Визначає предмет і ціль діяльності підприємства ,розмір статутного капіталу вклади учасників 2 Наказ про облікову політику підприємства документ на підприємстві, який регламентує порядок ведення бухгалтерського обліку. Особливості ведення бухгалтерського обліку на даному підприємстві 3 Фінансова звітність Містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства Перевірка правильності складання фінансової звітності та відображення даних з бухгалтерського обліку регістрів синтетичного та аналітичного обліку 53 Продовження таблиці 3.2 1 2 3 4 4 Регістри синтетичного і аналітичного обліку доходів Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку Правильність ведення бухгалтерського обліку на підприємстві 5 Первинні документи з обліку доходів Містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Правильність складання та наявність первинних документів. Джерело :узагальнено автором Аудитор, використовуючи нормативні акти, перевіряє правильність ведення бухгалтерського обліку доходів, витрат і фінансових результатів, оцінки статей фінансової звітності. Усі статті фінансової звітності повинні бути підтверджені матеріалами інвентаризації, яка провадиться не раніше від жовтня місяця поточного року, тому аудитор перевіряє правильність їх оформлення та відображення на рахунках бухгалтерського обліку. Методологічні прийоми при проведенні аудиту доходів і фінансових результатів використовується інформація, наведена в Таблиці 3.3. 54 Методологічні прийоми аудиту Таблиця 3.3. № п/п Методологічний прийом Зміст 1 2 3 1 Організаційний Вибір спеціалістів для виконання контрольних функцій, оформлення організаційно-розпорядчої документації (накази, розпорядження, графіки та ін.), встановлення об’єктів і вибір методики аудиту 2 Моделюючий Побудова організаційних та інформаційних моделей об’єктів аудиту, які дають змогу оптимізувати проведення аудиту за часом і якісними характеристиками із застосуванням обчислювальної техніки. 3 Нормативно- правовий Перевірка відповідності функціонування об’єкта контролю правилам, передбаченим нормативно-правовим актами 4 Аналітичний Розчленування об’єкта аудиту на складові та їх дослідження із застосуванням спеціальних методик 5 Розрахунковий Перевірка достовірність кількісних і вартісних вимірників господарських операцій, розраховують узагальнюючі показники, які характеризують об’єкт аудиту 6 Лічильно- обчислювальний Перевірка кількісної характеристики об’єктів аудиту 7 Логічний Ґрунтуються на застосуванні прийомів логіки у процесі перевірки. Використовують у поєднанні з іншими контрольно-ревізійними процедурами (наприклад, при перевірці документів, економіко-математичних розрахунках, економічному аналізі). 8 Порівняльно- застосувальний Передбачають порівняння і зіставлення об’єкта з його аналогом, затвердженими зразками, нормативно - правовими актами для виявлення відхилень від них [25] Перевірка фінансових результатів та визначення реального фінансового стану підприємства є одним із найскладніших та найбільш відповідальним видом аудиторської перевірки, який має найвищий ступінь аудиторського ризику. При цьому, даний вид перевірки є найпоширенішим, бо зацікавленість 55 в об’єктивності обліку і звітності виникає як у підприємства, в особі власника, так і в держави, в особі контролюючих органів. 3.2 Методика проведення аудиту операцій з обліку доходів та фінансових результатів Стратегія проведення аудиту доходів розробляється виходячи із норм МСА 300 "Планування". На підготовчій стадії аудиту необхідно оцінити систему внутрішнього контролю підприємства. Організація та здійснення контролю – це повний циклічний процес, система послідовних змін стадій контролю, який відбувається в установленому порядку. Метою контролю доходів підприємства є встановлення об’єктивної істини щодо повноти, правдивості та неупередженості первинних документів, бухгалтерських даних а також достовірної звітності підприємства в частині його доходів. Також, це є забезпечення і підтвердження достовірної інформації про доходи операційної діяльності, дотримання договірних зобов’язань з покупцями у частині розрахунків. Контроль є найважливішою ланкою в системі управління підприємством. За його допомогою відслідковується фактичний стан справ на підприємстві. Саме завдяки контролю виявляються «вузькі місця», які потрібно усунути. Система внутрішнього контролю створюється для того, щоб дотримувалась стратегія підприємства, дотримувалась законодавча сторона, зберігалось майно і інформація, була своєчасна та достовірна інформація. Від внутрішнього контролю доходів залежить якість прийнятих рішень. На багатьох підприємствах немає відділу контролю та, навіть, ревізійної та наглядової ради. Така ситуація є і на досліджуваному підприємстві ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.». За контроль відповідальним є Дирекція на чолі з директором. Але на кожному підприємстві є власник, який зацікавлений в збереженні власного майна, в отриманні як найбільшого доходу від діяльності 56 роботи його підприємства та, звісно, розподілу прибутку. Без організації контролю цього досягти неможливо. Функції внутрішнього контролю повинні формуватися залежно від концептуальних основ, які розробляються на кожному підприємстві з огляду на його специфіку. Внутрішньогосподарський контроль доходів є малодослідженим, у той час як дохід є найважливішим об’єктом управління. Предметом внутрішнього контролю доходів є господарські процеси і операції з отримання прибутку та його розподілу, а також відносини, які виникають з контрагентами підприємства при здійсненні таких процесів та операцій. Об’єктом внутрішнього контролю доходів операційної діяльності є процес формування інформації про доходи, господарські операції, які пов’язані з виникненням доходу а також діяльність посадових осіб, що здійснюється в ході цих господарських операцій. Схематично можна зобразити суб’єктів внутрішнього контролю наступним чином Рисунок 3.2. При визначенні суб’єктів внутрішнього контролю потрібно врахувати що: - суб’єкт контролю повинен мати право на проведення контролю; - суб’єкт контролю повинен володіти відповідними знаннями та кваліфікаційними характеристиками, за допомогою яких суб’єкт міг би компетентно здійснювати контроль; - у суб’єкта контролю повинні бути обов’язки, які мають бути закріплені документально. Більш того, в документі повинно бути прописано відповідальність за результати контролю. Працівники бухгалтерської служби мають право проводити бухгалтерський контроль. 57 Рис.3.2. Суб’єкти внутрішнього контролю підприємства [17] Обов’язок і право головного бухгалтера - здійснювати контроль, що дозволяє забезпечувати достовірність даних бухгалтерського обліку прописана в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Отже, бухгалтерська служба на чолі з головним бухгалтером має право проводити внутрішній контроль доходів підприємства, що і показано на Рисунку 3.2. Контроль доходів проводять з використанням типових методичних прийомів та методів на підприємств, які наведено в таблиці 3.4, а саме: - інвентаризація; - експертиза; - зустрічна звірка; - аудиторська вибірка; - аналітичні процедури. 58 Методичні прийоми внутрішнього контролю доходів на підприємствах Таблиця 3.4. Методичні прийоми Процедури методу Документальне оформлення 1 2 3 Інвентаризація Фізична перевірка – огляд і підрахунок, а також інвентаризація розрахунків і зобов’язань і інших статей балансу, пов’язаних з обліком господарських операцій, з метою перевірки та встановленню їх відповідності відомостям обліку Акт інвентаризації, порівняльна відомість Експертиза Дослідження фахівцем питань (перевірка достовірності документів, грошових знаків, цінних паперів) які стосуються господарських операцій, рішення яких вимагає спеціальних знань у відповідній області Висновок експерта Зустрічна перевірка Зіставлення записів в облікових регістрах перевірки документів шляхом порівняння їх з іншими документами, копіями, що знаходяться в розпорядженні третіх осіб Акт зустрічної перевірки, в якому відображаються розбіжності в документах Аудиторська перевірка Статистичний метод, що полягає у відборі даних з сукупності, що перевіряється, за певним інтервалом, ознакою або носить випадковий характер Робочий документ внутрішнього аудитора з вказівкою кількості елементів вибірки з генеральної сукупності розповсюдження помилки на всю сукупність Аналітичні процедури Полягають у виявленні, аналізі, оцінці і перевірці по суті співвідношень між фінансовими показниками діяльності торговельного підприємства і визначенні їх взаємного причинно- наслідкового зв’язку Робочий документ внутрішнього аудитора з висновками про відхилення від встановлених параметрів Джерело:узагальнено автором 59 За умови, якщо отримана інформація з різних джерел не співпадає, службі внутрішнього контролю доведеться провести додаткові процедури для визначення достовірності. Згідно штатного розкладу на підприємстві ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» працює два працівника, які є засновниками підприємства. Один працівник, який є директором підприємства виконує адміністративну роботу, другий відповідає за фінансовий стан підприємства. Обидва співробітники виконують роль менеджерів з продажу. Відповідальний на досліджуваному товаристві за організацію контролю є директор. Положення про контроль підприємство не має, тому всі заходи, що стосуються контролю обліку здійснюються на підставі розпорядчих документів, а саме за наказом директора. Дані накази реєструються в журналі наказів і, після того як розпорядження директора набуло чинності, відповідальність за проведення переходить до посадових осіб, які за наказом були призначені на час проведення контрольних заходів на підприємстві. Зазвичай контроль доходу, як і контроль на інших ланках по підприємству здійснюється в обов’язковому порядку перед складанням річної звітності. Внутрішній контроль на сучасному етапі розвитку – це сукупність контрольних процедур, спрямованих на певний напрям діяльності економічного об’єкту. На підприємстві використовується три основних види контролю: попередній контроль, поточний і наступний. Схематично це можна зобразити наступним чином Рисунок 3.3. 60 Механізм здійснення внутрішнього контролю доходів Рис. 3.3[17] Розрізняються вони за часом проведення, а саме: етап реалізації певних правил, потім безпосередньо контроль і останній за часом - це підсумковий контроль, який здійснюється після проведення всіх робіт. На досліджуваному підприємстві впроваджено ці види контролю. На підприємстві ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» пропановано документальний метод проведення внутрішнього контролю аудиту. Розроблено тест внутрішнього контролю аудиту Таблиця 3.5. 61 Тест внутрішнього контролю аудиту доходів та фінансових результатів ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» Таблиця 3.5. № з/п Зміст питання Варіант відповіді так ні інф. відсутня При- мітки 1 2 3 4 5 6 І. ЗАГАЛЬНІ ПИТАННЯ 1.1 Чи існує наказ про облікову політику; + 1.2 Чи існує на підприємстві система внутрішнього контролю; + ІІ.ДОХОДИ 2.1 Чи ведеться окремо облік різних видів доходів + 2.2 Чи укладаються договори з кожним покупцем на кожний вид реалізації + 2.3 Чи контролюється наявність договорів на надання послуг + 2.4 Хто приймає рішення про реалізацію послуг пов'язаним особам: керівник; бухгалтер уповноважена особа + + + 2.5 Чи звіряються дані аналітичного обліку з формуванням доходів: + 2.6 Чи ведеться аналітичний облік реалізації послуг + 2.7 Чи здійснюються перевірки визнання доходів згідно з П(с)БОМ_ 3, 12, 14 + ІІІ ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ 62 Продовження таблиці 3.5 3.1 Чи є інші фінансові результати окрім від операційної діяльності + 3.2 Чи звіряються синтетичні та аналітичні дані + 3.3 Чи є документ що підтверджує списання доходів на фінансовий результат + 3.4 Чи були значні зміни у фінансових результатах за останні три роки + Джерело:узагальнено автором На підприємстві ТОВ «ДАЛІ ТРЕВЕЛ.» розроблено план проведення аудиту доходів та фінансових результатів Таблиця 3.6. План аудиту доходів і фінансових результатів Таблиця 3.6. Етап аудиту Види запланованих робіт Період проведення Підготовчий Згода клієнта на проведення аудиту фінансових результатів діяльності підприємства та укладання договору. Знайомство з підприємством. Встановлення мети та завдань аудиту 28.03.2022- 30.03.2022 Проміжний Оцінка середовища суб’єкта перевірки, Складання загального плану аудиту фінансових результатів діяльності. Розробка програм аудиту для перевірки операцій з обліку доходів, і фінансових результатів 31.03.2022- 01.04.2022 Основний Виконання аудиторських процедур:оцінка стану бухгалтерського обліку;перевірка первинних документів що підтверджують виникнення доходів ;визначення впливу чинників на фінансові результати в звичайних та незвичайних умовах;перевірка і оцінка основних показників діяльності;перевірка правильності визначення фінансового результату;перевірка правильності і своєчасності нарахування внесків в бюджет, створення спеціальних фондів та іншого розподілення прибутку 04.04.2022- 08.04.2022 63 продовження таблиці 3.6 Заключний Формування робочих документів; Обґрунтування пропозицій щодо вибору облікової політики клієнтом та поліпшення фінансових результатів 11.04.2022- 13.04.2022 Джерело:узагальнено автором На підставі плану аудиту розроблена програма проведення аудиту доходів та фінансових результатів Таблиця 3.7. Програма аудиту доходів і фінансових результатів Таблиця 3.7. №п/п Об’єкт перевірки Методи перевірки Докази 1 Організація бухгалтерського обліку доходів і витрат на підприємстві Ознайомлення з діяльністю підприємства,Перевірка уставних документів документів,визначення зовнішніх і внутрішніх факторів Статут, наказ про облікову політику,тест внутрішнього контролю 2 Витрати Вибіркова перевірка повноти виписки рахунків-фактур , суцільна перевірка первинних документів з реалізації. Звірка синтетичного та аналітичного обліку з даними первинних документів ,перевірка на законність операцій Договора, акти надання послуг,документи з оплати праці,виписки банків,оборотньо сальдова відомість,виписки за рахунку 9 класу та рахунків 6 класу 3 Доходи Перевірка первинних документів на надання послуг, перевірка на законність операцій,перевірка наявності рахунків від оператора та актів про надання послуг ,звірка даних синтетичного та аналітичного обліку Документи,які підтверджують розрахунки з контрагентами, оборотно - сальдова відомість ,картка рахунків 7 класу 4 Фінансовий результат Перевірка фінансової звітності на арифметичну точність та правильність складання . Перевірка відповідності залишків оборотно– сальдової відомості, перевірка залишків на початок звітного періоду залишкам на кінець звітного періоду попередньої фінансової звітності Баланс,звіт про фінансовий стан,рахунки 7 та 9 класу ,рахунок 44 Джерело: узагальнено автором 64 З огляду на те, що на сьогодні практично всі туристичні підприємства є приватними, фінансово-господарський контроль на них здійснюється у формі незалежного аудиту та податкового контролю. Перевірка, укладених договорів туристичною фірмою з туристами. Перевіряється строк виконання кожного окремого договору, суми договірних зобов'язань та зіставляється сума оплати туристичної послуги, що надається, зазначена в договорі, з прибутковим касовим ордером. Собівартість туристичного продукту — це вартісна оцінка матер